Тема нереальності операцій завжди була дискусійною. Обумовлено це тим, що податкові органи, з метою донарахування зобов’язань, найчастіше використовують досить суб’єктивні критерії оцінювання наявності ознак фіктивності діяльності платника податків.

Не в останню чергу, в пошуках прогалин у первинній документації, контролюючі органи звертають свою увагу на операції з постачання послуг нерезидентами.

Однак, в спробах задовольнити таким чином свій фіскальний інтерес, податківці не завжди згадують, що виникнення обов’язку сплачувати податки з таких операцій мають свої особливості, які обов’язково потрібно враховувати.

Відповідно до пункту 208.2. статті 208 ПК України, отримувач послуг, які постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, нараховує податок за основною ставкою податку на базу оподаткування, визначену згідно з пунктом 190.2 статті 190 цього Кодексу.

У свою чергу пункт 208.3. статті 208 ПК України передбачає, що в разі, якщо отримувач послуг зареєстрований як платник податку, сума нарахованого податку включається до складу податкових зобов’язань декларації за відповідний звітний період.

При цьому отримувач послуг — платник податку у порядку, визначеному статтею 201 ПК України, складає податкову накладну із зазначенням суми нарахованого ним податку, яка є підставою для віднесення сум податку до податкового кредиту.

Така податкова накладна, як і інші, підлягає обов’язковій реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Вищезазначена вимога корелює з нормою пункту 201.12 статті 201 ПК України, згідно з якою, для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається податкова накладна, складена платником за такими операціями та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних, податкові зобов’язання за якою включені до податкової декларації відповідного звітного періоду.

Фактично, при придбанні у нерезидентів послуг, нарахування зобов’язань з ПДВ та включення сум до складу податкового кредиту проводиться платником податку самостійно та за одними і тими ж документам, які в цілому підтверджують факт проведення операції.

З огляду на цей факт, логічно припустити, що зменшуючи податковий кредит, в разі виявлення ознак фіктивності, податківці повинні звернути свою увагу на те, що на підставі одних і тих же документів, платник не тільки реалізував право на кредит, але і нарахував собі зобов’язання з ПДВ.

Тут необхідно згадати про існування пункту 86.10 статті 86 ПК України, згідно з яким, в акті перевірки вказуються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов’язань платника.

Виходячи з цього, цілком справедливо буде припустити, що, в разі визначення сформованого платником податкового кредиту як неправомірного в силу того, що послуги, начебто, фактично контрагентами — нерезидентами не надавалися, тобто були фіктивними, податківці зобов’язані так само встановити факт того, що у платника не виникли й податкові зобов’язання з ПДВ за операціями з його контрагентами — нерезидентами, оскільки підстава для виникнення зобов’язань з ПДВ та права на податковий кредит одна і та ж.

Внаслідок цього, у платника податку виникає переплата з ПДВ в сумі, співрозмірною зі сформованим кредитом, тому причини говорити про недоплату податку відсутні.

Якщо ж поглянути на проблему з іншої сторони, то у разі, якщо суму переплати податківці не встановили, тобто встановили правомірність виникнення податкових зобов’язань платника податків, вони, де-факто, погоджуються і з фактом надання нерезидентами послуг та їх отримання платником податків, і, відповідно, правомірністю виникнення у платника податку права на податковий кредит за такими операціями.

Таким чином, визнаючи неправомірним формування податкового кредиту, у зв’язку з нібито не підтвердженням здійснення операцій з надання послуг платнику податку його контрагентами — нерезидентами, податковий орган зобов’язаний визнати й податкові зобов’язання за відповідними операціями, такими, які не виникли.

Разом з тим, якщо перевіряючі, за одними й тими ж документами, визнають виникнення у платника податків податкових зобов’язань з ПДВ, проте не визнають його право на формування податкового кредиту, очевидно, що такі дії є неправомірними й прямо суперечать вимогам статті 208 ПК України.

Додатково, податківці, на підставі недостатньо розкритих в актах виконаних робіт або договорі операцій, відсутності тих же результатів послуг або з інших причин, можуть засумніватися в наявності ділової мети операцій або їх незв’язності з господарською діяльністю платника податку.

Самі по собі виявлені дефекти документації в основному мають оціночний характер, а висновки податківців щодо їх наявності не мають нормативного обґрунтування, тому виявлена дефектність не може бути використана як основа для визнання донарахованих зобов’язань правомірними.

Але попри існуючу практику Верховного суду, яка підтверджує зазначену тезу (наприклад, у постанові ВС від 25 вересня 2019 року по справі № 1340/4987/18), посилань на необґрунтованість доводів контролюючого органу недостатньо. В цьому випадку платнику податків, якщо він хоче зберегти право на сформований кредит, необхідно акцентувати увагу на наданні доказів, як мінімум бажання отримання, а краще – факту отримання ефекту для господарської діяльності від наданих послуг.

Підсумовуючи зазначимо, що платники податків мають можливість захистити свої права в разі кваліфікації їх операцій, як фіктивних або таких, які не мають економічної мети, однак їх очікує досить копітка робота по доведенню необґрунтованості висновків контролюючих органів.

Ігор Бєліцький, юрист, cпеціально для «Інтерфакс-Україна»