Аутстафінг — це вивід персоналу за штат компанії-замовника. Співробітники працевлаштовані в компанії-провайдері, виконуючи свої обов’язки на попередньому місці роботи.
Залучення персоналу на умовах аутстафінгу створює для замовника можливість скористатися послугами високопрофесійних кадрів, одночасно знижуючи податкове навантаження.

Проте існують ризики накладення штрафів за порушення трудового законодавства.  Про це докладніше – Андрій Реун, керівник податкової практики, та Віталій Івашин, юрист, для «Юридичної Практики».

 

Незважаючи на можливі зловживання, при правильному підході аутстафінг може стати ефективним механізмом організації праці, залучення високопрофесійних кадрів, а також використовуватися для цілей податкового планування.
У цій статті ми розглянемо податкові аспекти, які супроводжують українську компанію – замовника у взаємовідносинах з провайдером аутстафінгових послуг – іноземною компанією.

Податок на прибуток

Податковий кодекс (ПК) України в підпункті 14.1.183 пункту 14.1 статті 14 містить визначення «послуги з надання персоналу», розуміючи під цим господарську або цивільно-правову угоду, згідно з якою особа, яка надає послугу (резидент або нерезидент), направляє у розпорядження іншої особи (резидента або нерезидента) одну або кілька фізичних осіб для виконання визначених цією угодою функцій.

ПК України не передбачає окремих коригувань, пов’язаних із придбанням послуг аутстафінгу (послуг з надання персоналу) у компаній-нерезидентів, для цілей розрахунку податку на прибуток. Тому за загальним правилом відповідні витрати враховуються в повному обсязі при обчисленні оподатковуваного прибутку.

Проте коригування фінансового результату може знадобитися, якщо компанія-провайдер зареєстрована в юрисдикції, включеній до переліку так званих низькоподаткових юрисдикцій (такий перелік затверджено постановою Кабінету Міністрів України № 1045 від 27 грудня 2017 року), наприклад, на Кіпрі, в ОАЕ, Ірландії, створена в організаційно-правовій формі, що входить до іншого переліку (затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 480 від 4 липня 2017 року), наприклад, британське LLP. У таких випадках українська компанія повинна збільшити фінансовий результат на 30% від вартості придбаних у таких нерезидентів послуг, але за трьох умов: 1) українська компанія є платником податку на прибуток (на відміну від єдиного податку); 2) застосовує податкові коригування; 3) операція з придбання аутстафінгових послуг у відповідного нерезидента не є контрольованою.

Разом з тим дане 30-відсоткове коригування у бік збільшення українська компанія може знизити або нівелювати за допомогою підготовки документації з трансфертного ціноутворення (без подання звіту) – коригування (за необхідності) проводиться до рівня ціни, визначеної за принципом «витягнутої руки». За таким же принципом проводяться коригування, якщо операція з придбання аутстафінгових послуг визнається контрольованою – в цьому випадку українська компанія повинна виконувати всі обов’язки, передбачені правилами трансфертного ціноутворення, включаючи подачу звіту.

Податок на репатріацію

Послуги з надання персоналу не включені до переліку доходів, отриманих нерезидентом із джерелом їх походження з України, який передбачений підпунктом 141.4.1 пункту 141.4

статті 141 ПК України. Тому придбання аутстафінгових послуг у нерезидента не повинно обкладатися податком на репатріацію, виходячи з винятку, передбаченого підпунктом «й» зазначеної норми ПК України (доходи у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг). Такий підхід застосував Харківський апеляційний адміністративний суд в ухвалі від 22 травня 2017 року по справі № 820/4154/16.

Податкові органи можуть заперечити, вважаючи, що у випадку аутстафінгу надається персонал, але не надається послуга. Однак, на наш погляд, такий аргумент податкових органів не є переконливим, оскільки аутстафінг за своєю правовою природою є саме послугою в розумінні статті 901 Цивільного кодексу України, та й ПК України кваліфікує аутстафінг саме як послугу, приводячи в уже згадуваному підпункті 14.1.183 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначення терміну «послуга з надання персоналу».

Постійне представництво

Надання нерезидентом персоналу в рамках аутстафінгу не повинно призводити до утворення постійного представництва такого нерезидента в Україні. Підпунктом 14.1.193 пункту 14.1 статті 14 ПК України прямо передбачено, що постійне представництво не є направлення у розпорядження особи фізичних осіб у межах виконання угоди про послуги з надання персоналу.

ПДВ

Місце поставки послуг з надання персоналу слід визначати за місцем реєстрації покупця (підпункт «г» пункту 186.3 статті 186 ПК України). Отже, придбання українською компанією послуг аутстафінгу у іноземній компанії підлягає обкладенню ПДВ в порядку статті 208 ПК України. Тут також дуже важливо згадати про те, що стаття 208 ПК України передбачає зобов’язання замовника аутстафінгових послуг в іноземного провайдера визнати ПДВ-зобов’язання незалежно від того, чи зареєстрований такий замовник платником ПДВ.

Таким чином, український замовник послуг аутстафінгу в іноземного провайдера повинен буде нарахувати собі податкові зобов’язання з ПДВ за період оплати або підписання відповідного акту наданих послуг. Разом з тим, якщо такий замовник є платником ПДВ і співробітники, надані йому іноземним аутстафером, виконують функції в рамках ПДВ-оподатковуваних операцій замовника, то такий замовник також зможе сформувати і податковий кредит (за умови реєстрації податкової накладної) в тому ж періоді, в якому замовник визнав ПДВ-зобов’язання. Це робить таку операцію по суті нейтральною стосовно ПДВ.

Однак тут є і певна незручність: для реєстрації податкової накладної українська компанія – платник ПДВ має забезпечити достатній ліміт в системі електронного адміністрування ПДВ.

ПДФО, військовий збір і ЄСВ

Важливо зазначити, що повна оптимізація українських зарплатних податків за рахунок послуг аутстафінгу з іноземним провайдером тягне за собою істотні податкові ризики для підприємства-замовника. Адже в такому випадку співробітники працюють в Україні, а податки на їх заробітні плати в Україні не платить ні компанія-замовник, ні іноземний аутстафінговий провайдер. Очевидно, що при виявленні фактів використання праці на підставі договорів аутстафінгу з іноземними провайдерами податківці намагатимуться всіма способами донарахувати компанії-замовнику податкові зобов’язання за зарплатними податками.

Для зниження таких податкових ризиків, а також ризиків застосування штрафів за порушення трудового законодавства доцільно розглянути оформлення співробітників, направлених іноземним провайдером, до штату компанії-замовника (хоча б на мінімальну заробітну плату зі сплатою всіх необхідних зарплатних податків). Сторони угоди про надання послуг з надання персоналу можуть включити до такої угоди умову про укладення фізичними особами трудової угоди або трудового контракту з особою, у розпорядження якої фізичні особи направляються (при цьому трудові відносини з компанією-провайдером зберігаються). Така можливість прямо передбачена підпунктом 14.1.183 пункту 14.1 статті 14 ПК України.

Якщо враховувати фіскальне тлумачення податківцями законодавства та фактичних обставин, можна припустити, що при укладанні трудового договору з працівником, направленим іноземним аутстафером, податківці можуть спробувати оскаржити право компанії-замовника на податкові витрати або податковий кредит з ПДВ у зв’язку з оплатою послуг іноземного провайдера. Тому надання аутстафінгових послуг і виконання робіт направленими у розпорядження замовника фізичними особами має ретельно документуватися, а необхідність застосування моделі аутстафінгу – обґрунтовуватися діловими міркуваннями і корпоративними політиками.

Регуляторні питання

Крім податкових аспектів при оформленні договорів аутстафінгу з іноземними провайдерами також необхідно звертати увагу на регуляторні питання. Можливі дискусії щодо необхідності отримання провайдером дозволу на наймання співробітників для подальшого виконання ними роботи в Україні в іншого роботодавця за відсутності діючого порядку видачі такого дозволу. Разом з тим компаніям-замовникам важливо пам’ятати про обмеження на залучення персоналу на умовах аутстафінгу, які містяться в статті 39 Закону України «Про зайнятість населення», зокрема: заборона провайдерам (суб’єктам господарювання) направляти співробітників на робочі місця до роботодавця, у якого: 1) протягом року скорочено чисельність (штат) працівників; 2) не дотримано норматив чисельності співробітників основних професій, задіяних у технологічних процесах основного виробництва; 3) залучаються співробітники для виконання робіт у шкідливих, небезпечних і важких умовах праці.

Висновки

Залучення персоналу на умовах аутстафінгу створює для замовника можливість скористатися послугами високопрофесійних кадрів, ефективно організувати роботу на необхідних ділянках, а в деяких випадках і знизити податкове навантаження. Разом з тим повна оптимізація українських зарплатних податків за допомогою аутстафінгу від іноземних провайдерів тягне за собою істотні податкові ризики, а також ризики накладення штрафів за порушення трудового законодавства. Для зниження ймовірності податкових донарахувань з податку на прибуток підприємств і ПДВ факти надання послуг іноземним аутстафером і виконання трудових функцій відповідними фізичними особами, спрямованими в розпорядження замовника, повинні бути належним чином задокументовані.

«Юридична практика» № 15 (1059) від 10.04.2018