Забезпечення фінансової стабільності не тільки на національному, а й на глобальному світовому рівні – завдання номер один для всіх цивілізованих країн. Україна за останній рік зробила суттєві кроки в цьому напрямку. І бізнесу вже слід готуватися до імплементації плану BEPS в українське законодавство Всесвітня податкова глобалізація може дістатися до України раніше, ніж очікувалося.

З метою зменшення кількості випадків так званого «шопінгу» юрисдикцій, спрямованого на зниження податкового навантаження українських компаній шляхом виплати пасивних доходів на користь іноземних компаній, за останні 3 роки від імені України було підписано протоколи до договорів про уникнення подвійного оподаткування. Ці протоколи покликані скасувати нульові ставки податку з доходів нерезидентів щодо пасивних доходів, які виплачуються з України. Такі протоколи були підписані до податкових угод з Кіпром, Нідерландами, Швейцарією, Великою Британією та іншими країнами.

Також, в 2018 році від імені України було підписано Багатосторонній інструмент (MLI), мета якого полягає в одномоментному внесенні змін до численних податкових конвенцій з країнами, які також виявили бажання внести зміни в конвенції з Україною.

Разом з тим, жоден з підписаних протоколів, так само як і MLI, не були ратифіковані українським парламентом. Проте, робота української влади над зниженням привабливості виведення прибутку українських компаній з-під оподаткування з використанням іноземних компаній не зупинялася, що призвело до внесення на розгляд парламенту президентського законопроекту про податок на виведений капітал. Одночасно, Міністерство фінансів і НБУ розробили законопроект «Про внесення змін до Податкового кодексу України з метою імплементації Плану протидії розмиття бази оподаткування та виведення прибутку з-під оподаткування» (далі – «Законопроект»), спрямований на впровадження в Україні плану BEPS. Причому, Законопроект передбачає внесення до податкового законодавства України змін у варіанті, що перевищує взяті Україною на себе зобов’язання із впровадження зазначеного плану. Таким чином, існує висока ймовірність того, що «традиції» зміни податкового законодавства під кінець року із застосуванням таких змін з початку наступного року будуть, як і раніше, дотримані.

Оскільки ключові нововведення, запропоновані Законопроектом, цілком можуть бути впроваджені і при запровадженні податку на виведений капітал, це може свідчити про те, що шлях на заміну «корупційного» податку на прибуток податком на виведений капітал ніхто не відміняв. Нововведення вводять у «податковий обіг» такі новинки, як оподаткування контрольованих іноземних компаній (КІК), конструктивні дивіденди та оподаткування опосередкованого продажу української нерухомості через іноземні компанії. Особливу увагу приділено трансфертному ціноутворенню (ТЦО) і питанням, пов’язаним із застосуванням податкових конвенцій.

Оподаткування КІК

Родзинкою Законопроекту є впровадження оподаткування КІК, покликане втілити механізми протидії виведенню капіталу із застосуванням міжнародного структурування бізнес-процесів. Основний принцип оподаткування КІК у запропонованому Законопроектом варіанті полягає в тому, що прибуток КІК, які належать українським резидентам-фізичним особам, буде обкладатися податками в Україні пропорційно частці участі таких фізичних осіб в капіталі КІК. Причому, якщо річні доходи всіх КІК перевищують 2 мільйони євро, їх прибуток буде скориговано відповідно до спеціальних правил, передбачених Законопроектом.

Правила оподаткування прибутку КІК можуть бути застосовані не до всіх іноземних компаній. Не буде обкладатися податками в Україні прибуток КІК, зареєстрованих в країнах, з якими діють податкові конвенції, та які не включені в «офшорний» список. Для такого звільнення, КІК повинна фактично сплачувати податок на прибуток за ефективною ставкою не нижче 13%, або 50% доходів КІК повинні бути активними і відповідати відповідному визначенню, пропонованому Законопроектом.

Також, якщо річні доходи всіх КІК, що належать українському резиденту-фізичній особі, не перевищують 1 мільйон євро, в такому випадку додаткового оподаткування в Україні не буде.

Передбачається введення спеціальної звітності по КІК, а також матеріальні штрафи за їх неподання. У деяких випадках, фізичні особи, що контролюють КІК, повинні будуть забезпечити підготовку фінансової звітності КІК, яка не потрібна згідно із законодавством юрисдикції реєстрації КІК, і навіть забезпечити підготовку документації з трансфертного ціноутворення щодо операцій КІК.

З огляду на заплановані зміни, очевидно, що витрати на утримання та ведення бізнесу через КІК збільшаться у зв’язку з необхідністю дотримання податкових правил в Україні. У деяких випадках, володіння КІК або акумулювання на ній грошових коштів може стати невигідним у зв’язку з більш високою ставкою оподаткування доходів КІК в порівнянні з виплатою дивідендів безпосередньо на українського власника бізнесу.

Конструктивні дивіденди

Серед можливих нововведень, слід відзначити появу поняття так званих «конструктивних дивідендів». Різниця між сплаченою «кваліфікованому» нерезиденту сумою відсотків, роялті або за поставку товару/послуг і ціною, що відповідає принципу «витягнутої руки», буде прирівнюватися до виплати дивідендів з відповідним зобов’язанням сплатити авансовий внесок з податку на прибуток підприємств і податок з доходів нерезидентів. Це ж правило буде застосовуватися при продажах нерезидентам товарів/послуг за цінами, що не відповідають принципу «витягнутої руки».

Оподаткування опосередкованого продажу української нерухомості

Схоже, що розробників Законопроекту надихнув досвід Індії у справі Vodafone щодо оподаткування доходів від опосередкованого продажу активів, які обкладалися б податками при прямому продажі. У разі прийняття Законопроекту, прибуток нерезидентів від продажу української нерухомості або прав її довгострокової оренди шляхом продажу корпоративних прав в іноземних компаніях підлягатиме оподаткуванню в Україні. А з метою отримання можливості контролю над такими продажами, будуть введені спеціальні правила, згідно з якими нерезидент, який отримує корпоративні права в іноземній компанії, вартість яких на 50% або більше походить від української нерухомості або прав її довгострокової оренди, буде виступати податковим агентом нерезидента-продавця таких корпоративних прав і повинен буде стати на облік в українських податкових органах до першої оплати за придбаний інвестиційний актив. А за порушення нерезидентом цих правил буде можливим застосування адміністративного арешту майна.

Разом з тим, Податковий кодекс не має пріоритету над податковими конвенціями, а не всі існуючі конвенції передбачають ультимативне оподаткування доходів нерезидентів від продажу акцій або корпоративних прав в компаніях, які володіють українською нерухомістю.

Трансфертне ціноутворення

Ухвалення Верховною Радою запропонованого Мінфіном Законопроекту внесе суттєві зміни в правила ТЦО. Зміни торкнуться як критеріїв, що визначають зв’язаність сторін, розширення кола платників податків, до яких застосовуються правила ТЦО, збільшення переліку контрольованих операцій, правил застосування деяких методів, так і звітності, яку необхідно буде подавати українським компаніям.

Правила ТЦО почнуть застосовуватися до сільгоспвиробників, що сплачують єдиний податок, які постачають свою продукцію нерезидентам. Також передбачається закріпити у Податковому кодексі доктрину ділової мети в операціях з нерезидентами. Навіть якщо операції не є контрольованими для цілей ТЦО, витрати на користь нерезидентів без ділової мети будуть збільшувати оподатковуваний прибуток. А результати контрольованих операцій не будуть враховуватися в разі відсутності розумної економічної причини здійснення таких операцій. Такі ж наслідки будуть, якщо операція не передбачає приросту активів платника податків, або ж якщо податковий орган вважатиме, що однією з головних цілей контрольованих операцій є несплата суми податків. Залишається сподіватися, що податківці не будуть зловживати цими положеннями і що причини донарахувань за цією підставою не будуть абсурдними. Разом з тим, очевидно, що кількість податкових спорів у зв’язку з цим нововведенням збільшиться.

Законопроект передбачає запровадження трирівневої звітності для цілей ТЦО, яка буде включати документацію із трансфертного ціноутворення (Local File), глобальну документацію (Master File) і звіт у розрізі країн (Country-by-country report). Тут слід відзначити певну дискримінацію українського бізнесу – звітність у розрізі країн потрібно буде готувати при менших оборотах (50 мільйонів євро), ніж для іноземного бізнесу (750 мільйонів євро). З огляду на суттєві штрафні санкції за неподання ТЦО звітності в необхідному обсязі, в разі прийняття Законопроекту до нових правил подачі звітності по ТЦО необхідно буде поставитися дуже серйозно.

Застосування податкових конвенцій

У разі прийняття Законопроекту, зможуть зітхнути спокійно компанії, які співпрацюють із компаніями з юрисдикцій, в податкових конвенціях з якими немає застережень про вигодоодержувача. Податкова не зможе їм донарахувати зобов’язання у зв’язку з «небенефіціарністю» одержувача доходу.

А ось якщо застереження в податковій конвенції є – правила посилюються. На законодавчий рівень планується вивести вимоги до вигодоодержувача, а саме виконання істотних функцій, відсутність передачі доходу далі, наявність відповідних ресурсів для використання активів і покриття ризиків. Це, в свою чергу, вплине на вже усталену судову практику щодо «бенефіціарності» субліцензіарів з винятковими ліцензіями, а також дасть нормативну підгрунтя для вже фактично виконуваних дій податківців, спрямованих на оспорювання правомірності застосування податкових конвенцій.

Також, українські компанії зможуть застосовувати податкові конвенції з країнами бенефіціарів власників, незважаючи на фактичне здійснення виплат іншим нерезидентам. У свою чергу, у нерезидентів з’явиться обов’язок довести свою «бенефіціарність».

Цілком ймовірно, що розміщений в публічному доступі для громадського обговорення Законопроект зазнає істотних змін перед тим, як стати законом. Однак, вектор, обраний українською владою в напрямку протидії розмиванню податкової бази з податку на прибуток, простежується цілком чітко і однозначно спричинить за собою додаткові витрати бізнесу на сплату податків та/або їх адміністрування. Навіть якщо і буде більш м’який варіант впровадження BEPS в Україні, доцільно вже зараз замислитися про вплив ідей Законопроекту на існуючі бізнес-структури і підготуватися до можливих змін або ж завершити заплановані угоди до введення нових податкових правил.

Андрій Реун, партнер, керівник практики податкового права, спеціально для щорічного дослідження 50 ПРОВІДНИХ ЮРИДИЧНИХ ФІРМ УКРАЇНИ 2018 року.